Ограничения, установленные НК РФ, при проведении камеральной налоговой проверки

В соответствии с п. п. 1, 2 ст. 88 НК РФ КНП проводится уполномоченными должностными лицами налоговых органов на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа. При этом имеются в виду документы, которые в соответствии с Налоговым кодексом должны прилагаться к налоговой декларации (расчету). В п. 7 ст. 88 НК РФ указано, что при проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган не вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, если иное не предусмотрено настоящей статьей или если представление таких документов вместе с налоговой декларацией (расчетом) не предусмотрено настоящим Кодексом.

Анализируя данные нормы, можно сделать следующие выводы:

необходимым условием для проведения КНП является представление налогоплательщиком в налоговый орган декларации (расчета);

налогоплательщик должен представить одновременно с декларацией "оправдательные" документы только в случаях, когда представление таких документов предписано НК РФ;

дополнительные сведения и документы могут быть истребованы у налогоплательщика только в предусмотренных ст. 88 НК РФ случаях.

Рассмотрим подробнее предложенное толкование налоговых норм и их практическое применение.

Наличие налоговой декларации - условие проведения камеральной проверки

Порядок проведения налоговыми органами контрольных мероприятий (в том числе и КНП) достаточно подробно регламентирован НК РФ. Формулировка п. 1 ст. 88 НК РФ описывает возможность проведения КНП при наличии поданной налогоплательщиком декларации и, возможно, иных документов - как представляемых налогоплательщиком, так и полученных налоговыми органами из других источников. Следовательно, проведение КНП на основании только имеющихся у налогового органа сведений и документов в случаях, когда налогоплательщик не представил декларацию, невозможно - к данному выводу пришел Президиум ВАС (Постановление от 26.06.2007 N 1580/07). Судьи, руководствуясь принципом недопустимости расширительного толкования норм налогового законодательства, решили, что такая форма налогового контроля, как КНП, может проводиться только при наличии налоговой декларации, а в отсутствие декларации проведение КНП и доначисление по ее результатам налогоплательщику налога, пеней и штрафа невозможно.

Не стоит, конечно, думать, что можно безнаказанно в нарушение НК РФ не платить установленные налоги и не сдавать налоговые декларации. Если налоговый орган получит от других лиц (контрагентов, банков, таможенных органов и т.п.) такие факты, то привлечение к налоговой ответственности и доначисление налогов становится практически неизбежным - но уже в рамках выездной налоговой проверки.

Представление оправдательных документов при КНП

В соответствии с новой редакцией ст. 88 НК РФ в общем случае КНП должна проводиться сотрудниками налоговых органов на основании поданных налогоплательщиками деклараций и, как уже говорилось, документов, которые должны быть представлены в налоговый орган одновременно с декларациями в соответствии с требованиями НК РФ. В отношении налога на прибыль обязанность представить одновременно с декларацией "оправдательные" первичные документы НК РФ не предусмотрена. Ранее действовавшая редакция ст. ст. 88 и 289 НК РФ также не содержала положений, обязывающих налогоплательщиков представлять в ИФНС одновременно с декларацией по налогу на прибыль первичные документы.

Внимание! НК РФ не предусматривает обязанности налогоплательщика предоставлять оправдательные документы вместе с декларацией по налогу на прибыль.

К сожалению, очень часто на практике налоговые органы обязывают налогоплательщиков в рамкахкамеральной налоговой проверки КНП представлять для проверок налоговых деклараций по налогу на прибыль все бухгалтерские и налоговые регистры и документы, на основании которых заполнены показатели этих деклараций. Делают они это, ссылаясь на системное применение норм ст. ст. 31, 88, 93 НК РФ, в которых установлено, что: