Ограничения, установленные НК РФ, при проведении камеральной налоговой проверки

Теперь, с введением нормы п. 7 ст. 88 НК РФ, ограничивающей права налоговых органов по истребованию документов в рамках КНП, положение налогоплательщиков должно улучшиться. К сожалению, автору не удалось найти судебных решений, учитывающих новые правила проведения КНП. Что касается разъяснений госорганов, то, например, УФНС по г. Москве, отвечая на вопрос налогоплательщика о праве ИФНС требовать дополнительные документы при проверке отчетности за отчетный период в Письме от 26.07.2007 N 18-12/3/071425@, не дало ответа на заданный вопрос, ограничившись пересказом нормы п. 7 ст. 88 НК РФ и нормы п. 1 ст. 93 НК РФ. Представляется, что, цитируя таким образом НК РФ, налоговый орган несколько лукавит. Несмотря на то что п. 1 ст. 93 предусмотрено право налогового органа истребовать документы, это может быть сделано только в рамках налоговой проверки, а, как уже говорилось, п. 7 ст. 88 устанавливает ограниченный перечень случаев, когда оправдательные документы могут быть истребованы.

Обратите внимание! После целого года действия новой редакции налоговых норм про КНП финансовое ведомство наконец указало, что налоговый орган при проведении камеральной налоговой проверки вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы только в случаях, предусмотренных ст. 88 (п. п. 3, 6, 8 и 9) НК РФ (Письмо Минфина России от 27.12.2007 N 03-02-07/2-209).

Представление документов по требованию налогового органа с учетом новых правил проведения КНП

Давайте рассмотрим, в каких же случаях налоговый орган вправе при проведении КНП требовать у налогоплательщика представления дополнительных документов. В соответствии с нормами ст. 88 НК РФ в отношении декларации по налогу на прибыль это случаи, когда при проверке декларации выявлены ошибки и противоречия (п. п. 3, 4 ст. 88 НК РФ). В этом случае налоговый орган не только вправе, но и обязан сообщить налогоплательщику о таких фактах и потребовать объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления налогов. Решение же по результатам КНП должно приниматься с учетом представленных налогоплательщиком пояснений и документов, при этом налогоплательщик должен иметь возможность участвовать в рассмотрении материалов проверки. Такая позиция была сформулирована Конституционным Судом в Определении от 12.07.2006 N 267-О еще до того, как в НК РФ были внесены изменения, касающиеся порядка проведения и рассмотрения результатов КНП, а также вынесения решений по результатам КНП (ст. ст. 88, 100, 100.1, 101 НК РФ). Данную позицию подтверждает и обширная арбитражная практика. Обилие судебных решений свидетельствует о том, что очень часто случались ситуации, когда налогоплательщику через суд приходилось признавать незаконными решения, вынесенные по результатам КНП, об осуществлении которой он узнал только в момент получения решения о доначислении налогов, пеней и санкций.

С 01.01.2007 указанный выше порядок проведения КНП подробно описан в Налоговом кодексе, и налогоплательщики в любом случае имеют право представлять пояснения, документы и регистры бухгалтерского и налогового учета для обоснования сумм исчисленных налогов, а также участвовать в рассмотрении материалов КНП. Теперь, наоборот, подозрительной для сотрудников ИФНС станет ситуация, когда без объективных причин будут отсутствовать пояснения налогоплательщика относительно выявленных в ходе камеральной налоговой проверки ошибок в налоговой декларации.

Обратите внимание! Если при камеральной проверке декларации по налогу на прибыль налоговым органом не обнаружено ошибок и противоречий, то он не вправе требовать от налогоплательщика представления любых оправдательных документов.

Некоторые процессуальные моменты КНП

В завершение хочется остановиться на порядке исчисления сроков при проведении камеральных налоговых проверок. Пунктом 2 ст. 88 НК РФ для проведения КНП установлен трехмесячный срок, который начинает течь с момента представления налоговой декларации и оправдательных документов в случаях, предусмотренных НК РФ (Письмо Минфина России от 13.04.2007 N 03-02-07/2-69). Проведение повторной камеральной проверки незаконно (Письмо Минфина России от 31.05.2007 N 03-02-07/1-267), при этом, если налогоплательщик представляет уточненную налоговую декларацию, налоговый орган имеет право провести КНП такой декларации и установленный Налоговым кодексом трехмесячный срок начинает течь с момента ее представления.